{"id":11326,"date":"2009-02-02T10:09:00","date_gmt":"2009-02-02T09:09:00","guid":{"rendered":"https:\/\/escalar.it\/?p=11326"},"modified":"2023-10-04T17:55:34","modified_gmt":"2023-10-04T16:55:34","slug":"dubbi-di-costituzionalita-sul-regime-degli-interessi-passivi-per-banche-ed-assicurazioni","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/escalar.it\/en\/pubblicazioni\/dubbi-di-costituzionalita-sul-regime-degli-interessi-passivi-per-banche-ed-assicurazioni\/11326\/","title":{"rendered":"Dubbi di costituzionalit\u00e0 sul regime degli interessi passivi per banche ed assicurazioni"},"content":{"rendered":"<style type=\"text\/css\" data-type=\"vc_cmsms_shortcodes-custom-css\"><\/style>\n<pre class=\"wp-block-preformatted\">Corr. Trib. 16\/2009, pag. 1283 e segg.<\/pre>\n\n\n\n<blockquote class=\"wp-block-quote is-layout-flow wp-block-quote-is-layout-flow\">\n<p><em>Esistono seri dubbi sulla legittimit\u00e0 costituzionale dei nuovi limiti di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi dall\u2019imponibile IRES ed IRAP delle imprese bancarie, finanziarie e assicurative in quanto tali limiti di deducibilit\u00e0 legittimano il prelievo delle predette imposte anche in mancanza di quella manifestazione di capacit\u00e0 contributiva che ne costituisce il presupposto e cio\u00e8 il conseguimento di un reddito o di un valore della produzione netto &#8211; determinato al netto dei relativi costi &#8211; e comportano altres\u00ec un\u2019ingiustificata disparit\u00e0 di trattamento fra le predette imprese, consentendo di prelevare, a parit\u00e0 di profitti, un ammontare di imposte proporzionalmente superiore a carico delle imprese che operino con margini pi\u00f9 ridotti.<\/em><\/p>\n<\/blockquote>\n\n\n\n<div style=\"height:30px\" aria-hidden=\"true\" class=\"wp-block-spacer\"><\/div>\n\n\n\n<p>Il comma 33 dell\u2019art. 1 della legge 24 dicembre 2007, n. 244 (Finanziaria 2008) ha introdotto nell\u2019art. 96 del T.U.I.R. un limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi agli effetti IRES per le sole imprese industriali e le <em>holding<\/em> di partecipazioni industriali (\u00abimprese industriali\u00bb), abolendo il pro rata patrimoniale di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi di cui all\u2019art. 97 del T.U.I.R. e le misure di contrasto della sottocapitalizzazione delle imprese di cui al successivo art. 98. In particolare, l\u2019eccedenza degli interessi passivi ed oneri assimilati rispetto agli interessi attivi ed oneri assimilati risulta deducibile dall\u2019imponibile IRES di ciascun periodo d\u2019imposta nel limite del 30% del risultato operativo lordo della gestione caratteristica (\u00abROL\u00bb) (1).<\/p>\n\n\n\n<p>Il limite di deducibilit\u00e0 introdotto per le imprese industriali si caratterizza per il fatto che ha ad oggetto non gli interessi passivi, bens\u00ec l\u2019eccedenza degli interessi passivi ed oneri assimilati rispetto agli interessi attivi ed oneri assimilati, e quindi il margine negativo di interesse, e comporta soltanto un rinvio della deducibilit\u00e0 degli interessi passivi.<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Nuovi limiti di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi agli effetti IRES ed IRAP per imprese bancarie, finanziarie ed assicurative<\/h3>\n\n\n\n<p>Per effetto della contemporanea abolizione del pro rata patrimoniale e delle misure di contrasto della sottocapitalizzazione, per le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative non era pi\u00f9 prevista alcuna limitazione alla deducibilit\u00e0 degli interessi passivi e degli oneri assimilati, anche se tali interessi erano stati sostenuti per conseguire proventi esenti da IRES. Tale scelta trovava evidentemente giustificazione nel fatto che le imprese cos\u00ec individuate, oltre ad essere sottoposte a vigilanza amministrativa e a vincoli minimi di patrimonializzazione, presentano generalmente un margine di interesse positivo e non negativo. Pertanto, gli interessi passivi sono compensati da un pari ammontare di interessi attivi imponibili.<\/p>\n\n\n\n<p>Senonch\u00e9, il nuovo comma 5-<em>bis <\/em>nell\u2019art. 96 del T.U.I.R., aggiunto dal comma 1 dell\u2019art. 82 del D.L. 25 giugno 2008, n. 112, convertito, con modificazioni, dalla legge 6 agosto 2008, n. 133, ha introdotto un limite di deducibilit\u00e0 anche per gli interessi passivi sostenuti dai \u00absoggetti indicati nel primo periodo del comma 5\u00bb ossia \u00able banche e gli altri soggetti finanziari indicati nell\u2019art. 1 del D.Lgs. 27 gennaio 1992, n. 87\u00bb, le \u00abimprese di assicurazione\u00bb e le \u00absociet\u00e0 capogruppo di gruppi bancari e assicurativi\u00bb (\u00abimprese bancarie, finanziarie ed assicurative\u00bb). In particolare, tale disposizione stabilisce che \u00abgli interessi passivi sostenuti\u00bb da tali soggetti \u00absono deducibili dalla base imponibile della predetta imposta nei limiti del 96 per cento del loro ammontare\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>Per le societ\u00e0 partecipanti al consolidato \u00e8 ammessa la deduzione degli interessi passivi fino a concorrenza dell\u2019ammontare degli interessi passivi corrisposti da tali societ\u00e0 a soggetti terzi. Tuttavia la deduzione deve essere operata dalla societ\u00e0 consolidante nella propria dichiarazione dei redditi.<\/p>\n\n\n\n<p>Con l\u2019aggiunta di un nuovo periodo nei commi 8 e 9 dell\u2019art. 6 e nel comma 2 dell\u2019art. 7 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 dal comma 3 dell\u2019art. 82 del D.L. n. 112\/2008 \u00e8 stato introdotto un limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi anche dall\u2019imponibile IRAP per le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative, nonch\u00e9 per le <em>holding<\/em> di partecipazioni industriali, pur essendo queste ultime destinatarie agli effetti dell\u2019IRES del limite di deducibilit\u00e0 del 30% del ROL. Questo nuovo periodo recita infatti testualmente che \u00abgli interessi passivi concorrono alla formazione del valore della produzione nella misura del 96 per cento del loro ammontare\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>I commi 2 e 4 dell\u2019art. 82 del D.L. n. 112\/2008 attribuiscono effetto ai due nuovi limiti di deducibilit\u00e0 fin a partire dal periodo d\u2019imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 e, quindi, per i soggetti con esercizio coincidente con l\u2019anno solare, dal periodo d\u2019imposta 2008. Tuttavia, in forza di tali disposizioni, la percentuale del 96% \u00e8 ridotta al 97% per questo primo periodo d\u2019imposta.<\/p>\n\n\n\n<p>Il limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi dall\u2019imponibile IRES previsto per le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative presenta caratteristiche tali da renderlo ben pi\u00f9 penalizzante rispetto a quello previsto per le altre imprese. Tale limite ha ad oggetto gli interessi passivi e non il margine di interesse negativo. Pertanto, pu\u00f2 comportare il prelievo dell\u2019imposta anche se le imprese destinatarie non abbiano conseguito alcun imponibile. L\u2019indeducibilit\u00e0 \u00e8 definitiva, invece che solo temporanea, e pu\u00f2 legittimare un\u2019indeducibilit\u00e0 multipla degli interessi passivi nei rapporti a cascata (2).<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Dubbi di costituzionalit\u00e0 agli effetti IRES per violazione della capacit\u00e0 contributiva<\/h3>\n\n\n\n<p>Fra tutte le misure introdotte negli ultimi tempi per colpire i pretesi extra profitti delle imprese operanti in taluni settori economici, sicuramente quella su cui si addensano i pi\u00f9 seri dubbi di legittimit\u00e0 costituzionale \u00e8 costituita proprio dal nuovo limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi dall\u2019imponibile IRES ed IRAP delle imprese bancarie, finanziarie ed assicurative.<\/p>\n\n\n\n<p>Detto limite di deducibilit\u00e0 sembra innanzitutto arrecare violazione al principio di ragionevolezza sancito dall\u2019art. 3 Cost. ed al principio di capacit\u00e0 contributiva sancito dall\u2019art. 53 Cost., legittimando il prelievo dell\u2019IRES anche in mancanza di quella manifestazione di capacit\u00e0 contributiva che ne costituisce il presupposto.<\/p>\n\n\n\n<p>Il comma 1 dell\u2019art. 75 del T.U.I.R. considera presupposto dell\u2019IRES per le societ\u00e0 ed enti commerciali residenti in Italia il possesso di un reddito netto e cio\u00e8 al netto dei costi afferenti alla sua produzione. Stabilisce infatti quest\u2019ultima disposizione che detta imposta si applica \u00absul reddito complessivo netto, determinato secondo le disposizioni della sezione I del capo II, per le societ\u00e0 e gli enti di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell\u2019articolo 73\u00bb del medesimo T.U.I.R. e cio\u00e8, per l\u2019appunto, le societ\u00e0 e gli enti commerciali. Pertanto, gli interessi passivi, poich\u00e9 per le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative costituiscono un costo di produzione del reddito, essendo sostenuti per procurarsi i capitali necessari per l\u2019esercizio della loro attivit\u00e0, al pari degli altri costi di produzione del reddito, dovrebbero essere ammessi in deduzione dall\u2019imponibile IRES per il loro intero ammontare.<\/p>\n\n\n\n<p>Sennonch\u00e9 il limite di deducibilit\u00e0 introdotto a carico delle imprese cos\u00ec individuate, consentendo loro di dedurre solo parzialmente gli interessi passivi, comporta il prelievo dell\u2019IRES in relazione ad una manifestazione di capacit\u00e0 economica difforme da quella che, ai sensi dell\u2019art. 75 del T.U.I.R., tale imposta intende colpire e cio\u00e8 il conseguimento di un reddito lordo, anzich\u00e9 di un reddito netto (3).<\/p>\n\n\n\n<p>Inoltre, il predetto limite di deducibilit\u00e0 comporta l\u2019assoggettamento ad IRES di un reddito che \u00e8 in realt\u00e0 inesistente in quanto risulta generato dall\u2019indeducibilit\u00e0 degli interessi passivi (4). Tant\u2019\u00e8 vero che le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative che abbiano evidenziato una perdita a conto economico potrebbero addirittura essere obbligate a corrispondere l\u2019IRES, qualora l\u2019ammontare degli interessi passivi indeducibili risultasse superiore all\u2019ammontare della predetta perdita. Pertanto, l\u2019indeducibilit\u00e0 degli interessi passivi, anche se parziale, in taluni casi pu\u00f2 addirittura generare effetti ablatori.<\/p>\n\n\n\n<p>Peraltro, l\u2019assoggettamento ad IRES di un reddito inesistente, perch\u00e9 generato dall\u2019indeducibilit\u00e0 degli interessi passivi, legittima altres\u00ec una doppia imposizione dei medesimi redditi. Ed infatti gli interessi, dopo essere stati assoggettati una prima volta ad IRES a carico delle imprese bancarie, finanziarie od assicurative che li abbiano corrisposti, risultano assoggettabili una seconda volta alle imposte sui redditi a carico dei soggetti che li abbiano percepiti.<\/p>\n\n\n\n<h4 class=\"wp-block-heading\"><strong>Carenza di una giustificazione razionale<\/strong><\/h4>\n\n\n\n<p>N\u00e9 vale obbiettare che il limite di deducibilit\u00e0 pu\u00f2 trovare giustificazione nell\u2019obiettivo di colpire i pretesi extra profitti delle imprese bancarie, finanziarie ed assicurative. Colpire questi pretesi extra profitti rendendo indeducibili gli interessi passivi \u00e8 non solo contraddittorio, ma anche incongruo. L\u2019ammontare dei profitti conseguiti dalle imprese bancarie, finanziarie e assicurative \u00e8 inversamente proporzionale a quello degli interessi passivi da loro sostenuti considerato che le imprese che sostengono maggiori interessi passivi sono in via di principio proprio quelle che dispongono di minori profitti. Pertanto, in tal modo, si finisce con il sottoporre ad un maggiore livello di prelievo proprio quelle fra di esse che hanno realizzato un minore livello di profitti.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"has-background\" style=\"background:linear-gradient(125deg,rgb(238,238,238) 74%,rgb(169,184,195) 100%)\"><strong>DISCIPLINE A CONFRONTO<\/strong><br><strong>Deducibilit\u00e0 degli interessi passivi di banche e assicurazioni e di altre imprese<\/strong> <br>Il limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi dall\u2019imponibile IRES previsto per le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative presenta caratteristiche tali da renderlo ben pi\u00f9 penalizzante rispetto a quello previsto per le altre imprese. Tale limite ha ad oggetto gli interessi passivi e non il margine di interesse negativo. Pertanto, pu\u00f2 comportare il prelievo dell\u2019imposta anche se le imprese destinatarie non abbiano conseguito alcun imponibile. L\u2019indeducibilit\u00e0 \u00e8 definitiva, invece che solo temporanea, e pu\u00f2 legittimare un\u2019indeducibilit\u00e0 multipla degli interessi passivi nei rapporti a cascata.<\/p>\n\n\n\n<p>Inoltre, gli interessi passivi costituiscono soltanto uno dei costi che le imprese cos\u00ec individuate sostengono per l\u2019esercizio della loro attivit\u00e0. Limitando la deducibilit\u00e0 dei soli interessi passivi, non si colpisce perci\u00f2 la generalit\u00e0 dei loro pretesi extra profitti, ma soltanto una loro componente e cio\u00e8 quella degli extra profitti realizzabili mediante l\u2019impiego del capitale di debito.<\/p>\n\n\n\n<p>Comunque, questi pretesi extra profitti non esistono pi\u00f9 gi\u00e0 fin dal periodo d\u2019imposta di entrata in vigore del limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi. Tale dato risulta evidente dai risultati di conto economico delle imprese bancarie, finanziarie ed assicurative ove siano depurati degli effetti generati delle disposizioni che hanno derogato i criteri di valutazione degli strumenti finanziari e di quelle che hanno consentito di affrancare l\u2019avviamento dimezzando il relativo periodo di ammortamento fiscale. Pertanto, l\u2019obiettivo di colpire i pretesi extra profitti delle imprese bancarie, finanziarie e assicurative, ammesso e non concesso che avrebbe potuto giustificare l\u2019introduzione di un limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi da loro sostenuti, non la pu\u00f2 certamente giustificare nell\u2019attuale situazione di crisi finanziaria.<\/p>\n\n\n\n<p>Ma neppure vale obbiettare che il limite di deducibilit\u00e0 pu\u00f2 trovare giustificazione nell\u2019obiettivo di rendere indeducibili gli interessi passivi che si pu\u00f2 ragionevolmente presumere che le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative abbiano sostenuto per produrre proventi esenti dall\u2019IRES. Con la conseguenza che l\u2019indeducibilit\u00e0 colpirebbe gli interessi passivi che, in quanto correlabili a proventi esenti dalla predetta imposta, non costituirebbero costi afferenti alla produzione del reddito imponibile.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"has-background\" style=\"background:linear-gradient(124deg,rgb(238,238,238) 74%,rgb(169,184,195) 100%)\"><strong>IL PROBLEMA APERTO<\/strong><br><strong>Effetti IRES del limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi<\/strong> <br>Il limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi IRES comporta l\u2019assoggettamento ad IRES di un reddito che \u00e8 in realt\u00e0 inesistente in quanto risulta generato dall\u2019indeducibilit\u00e0 degli interessi passivi. Tant\u2019\u00e8 vero che le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative che abbiano evidenziato una perdita a conto economico potrebbero addirittura essere obbligate a corrispondere l\u2019IRES, qualora l\u2019ammontare degli interessi passivi indeducibili risultasse superiore all\u2019ammontare della predetta perdita.<\/p>\n\n\n\n<p>A parte che di questa motivazione non v\u2019\u00e8 traccia nella relazione illustrativa del D.L. n. 112\/2008, n\u00e9 \u00e8 stata mai evocata nel corso dei relativi lavori preparatori, \u00e8 agevole rilevare che gli interessi passivi sostenuti da imprese bancarie, finanziarie ed assicurative trovano ordinariamente correlazione in un pari ammontare di interessi attivi o, comunque, di proventi finanziari imponibili per il fatto che esse presentano normalmente un margine di intermediazione positivo. Di conseguenza, tali interessi sono di regola interamente afferenti alla produzione del reddito imponibile.<\/p>\n\n\n\n<p>Inoltre, le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative che non dispongano di partecipazioni classificate fra le immobilizzate finanziarie fruenti del regime della cd. <em>participation exemption<\/em> non sono in via di principio in grado di conseguire proventi esenti, non essendo ammesse a fruire di altri regimi di esenzione agli effetti dell\u2019IRES. Di conseguenza, la limitazione della deducibilit\u00e0 degli interessi passivi per tali imprese non risulta giustificabile a priori. Peraltro, la scelta di introdurre il limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi risulta chiaramente incoerente anche con l\u2019assetto emergente dalla riforma dell\u2019imposizione sulle societ\u00e0. Prima dell\u2019entrata in vigore dei nuovi limiti di deducibilit\u00e0, per le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative gli interessi passivi erano considerati interamente afferenti alla produzione del reddito imponibile IRES nella misura in cui trovavano correlazione in un pari ammontare di interessi attivi imponibili. Ed infatti, l\u2019art. 97 del T.U.I.R. imponeva anche alle imprese cos\u00ec individuate di assoggettare al pro rata patrimoniale soltanto l\u2019eventuale eccedenza degli interessi passivi rispetto a quelli attivi.<\/p>\n\n\n\n<p>Comunque, al di l\u00e0 delle considerazioni che precedono, la misura della percentuale di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi non sembra rispondere ad un criterio razionale. Non esiste alcuna regola di esperienza secondo cui i proventi esenti conseguiti da imprese bancarie, finanziarie ed assicurative ammonterebbero mediamente al 4% dei loro proventi complessivi. La percentuale di proventi esenti che tali imprese possono conseguire \u00e8 destinata a variare non solo da settore a settore e da impresa ad impresa, ma anche di anno in anno (5). Tanto pi\u00f9 che la percentuale di indeducibilit\u00e0 per il solo primo periodo d\u2019imposta \u00e8 stata addirittura fissata nella minore misura del 3%.<\/p>\n\n\n\n<h4 class=\"wp-block-heading\">Un precedente esemplare: il divieto di deducibilit\u00e0 dell\u2019IRAP dall\u2019imponibile IRES<\/h4>\n\n\n\n<p>A conferma delle considerazioni esposte \u00e8 importante sottolineare che la questione di legittimit\u00e0 costituzionale del divieto di deducibilit\u00e0 dell\u2019IRAP dall\u2019imponibile IRES sancito dal comma 2 dell\u2019art. 1 del D.Lgs. n. 446\/1997 per violazione, fra l\u2019altro, degli artt. 3 e 53 Cost. \u00e8 stata sottoposta alla Corte costituzionale proprio per ragioni analoghe a quelle sopra esposte e cio\u00e8 perch\u00e9 tale divieto comporta l\u2019assoggettamento ad IRES di un reddito inesistente perch\u00e9 generato dall\u2019indeducibilit\u00e0 dell\u2019IRAP (6). Per di pi\u00f9 il legislatore \u00e8 sembrato implicitamente riconoscere la fondatezza di tale questione laddove con l\u2019art. 6 del D.L. 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, ha accordato alle societ\u00e0 ed enti anche \u00abin relazione ai periodi d\u2019imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2008\u00bb il diritto a chiedere il rimborso della maggiore IRES versata per effetto della mancata deduzione della quota dell\u2019IRAP riferita alle spese per il personale dipendente e agli interessi passivi ed oneri assimilati al netto degli interessi attivi e proventi assimilati nel limite forfetario del 10% dell\u2019IRAP dell\u2019anno di competenza.<\/p>\n\n\n\n<h4 class=\"wp-block-heading\">Dubbi di costituzionalit\u00e0 agli effetti IRES per violazione del principio di uguaglianza<\/h4>\n\n\n\n<p>Ma non basta. Il limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi dall\u2019imponibile IRES delle imprese bancarie, finanziarie ed assicurative sembra porsi in contrasto anche con il principio di uguaglianza di cui all\u2019art. 3 Cost. Le imprese cos\u00ec individuate possono essere tenute a corrispondere un diverso ammontare d\u2019imposta, pur a parit\u00e0 di reddito netto da loro conseguito, essendo obbligate a corrispondere un crescente ammontare d\u2019imposta al crescere degli interessi passivi. Pertanto, in tal modo, le imprese che lavorino con margini di interesse pi\u00f9 ridotti sono colpite in misura proporzionalmente maggiore rispetto alle altre.<\/p>\n\n\n\n<p>Ed ancora, le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative sono sottoposte agli effetti dell\u2019IRES ad un trattamento chiaramente deteriore rispetto alle altre imprese. Per le prime, l\u2019indeducibilit\u00e0 colpisce gli interessi passivi ed \u00e8 definitiva, mentre, per le seconde, l\u2019indeducibilit\u00e0 colpisce soltanto l\u2019eccedenza degli interessi passivi rispetto a quelli attivi ed \u00e8 solo temporanea, potendo gli interessi passivi non dedotti in un periodo d\u2019imposta essere dedotti in quelli successivi.<\/p>\n\n\n\n<p>E l\u2019applicazione di questo deteriore trattamento a carico delle imprese bancarie, finanziarie ed assicurative sembra priva di una giustificazione razionale. Che tali imprese possano sostenere interessi passivi non afferenti alla produzione del reddito imponibile \u00e8 eventualit\u00e0 sicuramente pi\u00f9 remota di quanto non sia per le altre imprese, considerato che sono sottoposte a vigilanza amministrativa, devono rispettare vincoli minimi di patrimonializzazione e generalmente appartengono a gruppi ad azionariato diffuso. Tant\u2019\u00e8 vero che, prima dell\u2019entrata in vigore dei nuovi limiti di deducibilit\u00e0, esse erano sottoposte agli effetti dell\u2019IRES ad un trattamento certamente non deteriore rispetto a quello cui erano sottoposte le altre imprese, essendo destinatarie del pro rata patrimoniale, ma non anche delle misure di contrasto della sottocapitalizzazione limitatamente ai finanziamenti assunti nell\u2019esercizio di attivit\u00e0 bancaria o finanziaria.<\/p>\n\n\n\n<p>Per superare i dubbi di illegittimit\u00e0 costituzionale precedentemente evidenziati, nel caso di specie, non pu\u00f2 reputarsi invocabile l\u2019orientamento della Corte costituzionale secondo cui non comportano la violazione del principio di capacit\u00e0 contributiva i tributi che presentino carattere straordinario e di una tantum (7). Tali due requisiti non risultano soddisfatti nel caso di specie in quanto il limite di deducibilit\u00e0 si presenta come una misura ordinaria ed applicabile a regime.<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Dubbi di costituzionalit\u00e0 agli effetti IRAP<\/h3>\n\n\n\n<p>Considerazioni analoghe a quelle finora esposte valgono, <em>mutatis mutandis<\/em>, anche per quanto attiene al limite di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi dall\u2019imponibile IRAP delle imprese bancarie, finanziarie ed assicurative introdotto dagli artt. 6 e 7 del D.Lgs. n. 446\/1997, come modificati dall\u2019art. 82 del D.L. n. 112\/2008, per il fatto che, in virt\u00f9 dell\u2019espresso disposto dell\u2019art. 4 di questo medesimo decreto legislativo, anche tale imposta deve essere applicata \u00absul valore della produzione netta\u00bb e cio\u00e8 sul valore della produzione al netto dei relativi oneri e quindi, per le imprese cos\u00ec individuate, anche degli interessi passivi.<\/p>\n\n\n\n<p>Peraltro dubbia appare non solo la legittimit\u00e0 costituzionale dei limiti di deducibilit\u00e0 degli interessi passivi, ma anche della deduzione forfetaria del 10% dell\u2019IRAP versata dall\u2019imponibile IRES introdotta dall\u2019art. 15 del D.L. n. 185\/2008. Tale percentuale, ammesso e non concesso che possa essere ritenuta rispondente ad effettivi indici di verosimiglianza, sembra essere stata fissata senza tenere conto della maggior IRAP pagata che \u00e8 stata pagata e sar\u00e0 pagata dalle imprese bancarie, assicurative e finanziarie per effetto dei predetti limiti di deducibilit\u00e0. Secondo quanto \u00e8 statuito dalla disposizione richiamata, essa \u00e8 forfetariamente riferita alla quota indeducibile degli interessi passivi e degli oneri assimilati assunta al netto degli interessi attivi e proventi assimilati e quindi alla sola quota indeducibile dell\u2019eventuale margine di interesse negativo.<\/p>\n\n\n\n<p>Sennonch\u00e9 le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative, essendo ammesse a dedurre soltanto il 96% degli interessi passivi, possono risultare titolari di interessi passivi indeducibili non solo di importo superiore al margine di interesse negativo, ma anche nel caso in cui tale margine sia positivo. Pertanto anche la deduzione forfetaria dell\u2019IRAP dall\u2019imponibile IRES, pur a prescindere da ogni altra considerazione sulla congruit\u00e0 del limite del 10%, potrebbe essere considerata costituzionalmente illegittima per violazione del principio di eguaglianza e di capacit\u00e0 contributiva ove, come sembra, sia stata commisurata senza tenere conto della maggiore IRAP pagata per effetto dell\u2019indeducibilit\u00e0 dei predetti interessi passivi.<\/p>\n\n\n\n<p>Non resta che auspicare, dunque, che le limitazioni della deducibilit\u00e0 degli interessi passivi per le imprese bancarie, finanziarie ed assicurative, costituendo misure irrazionali e discriminatorie, siano radicalmente riviste, se non addirittura soppresse.<\/p>\n\n\n\n<h4 class=\"wp-block-heading\">Note:<\/h4>\n\n\n\n<p>(1) Cfr. G. Ferranti, \u00abUlteriori modifiche alla disciplina degli interessi passivi\u00bb, in <em>Corr.Trib.<\/em> n. 1\/2008, pag. 9.<\/p>\n\n\n\n<p>(2) Secondo quanto precisato nella relazione illustrativa del disegno di legge di conversione del D.L. n. 112\/2008, la disposizione che considera deducibili dall\u2019imponibile consolidato gli interessi passivi fino a concorrenza di quelli pagati a soggetti estranei al consolidato fiscale \u00abcos\u00ec come concepita &#8230; tende ad evitare duplicazioni della indeducibilit\u00e0 \u2026 ma non la evita in modo assoluto: infatti, in caso di successivi finanziamenti a cascata all\u2019interno del gruppo, gli ulteriori interessi passivi corrisposti restano soggetti all\u2019indeducibilit\u00e0 parziale\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>(3) La Corte costituzionale, se da un lato nella sentenza 8 novembre 1979, n. 126 (in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA) ha affermato essere illegittima una legge che, non risultando coerente con il conseguimento del fine voluto, determini irrazionali discriminazioni, dall\u2019altro lato, nella sentenza 22 aprile 1997, n. 111 (in <em>Corr.Trib.<\/em> n. 29\/1997, pag. 2146) ha rilevato che un giudizio di ragionevolezza delle scelte discrezionali del legislatore presuppone la coerenza interna della struttura dell\u2019imposta con il presupposto.<\/p>\n\n\n\n<p>(4) \u00c8 significativo rilevare come la Corte costituzionale nella sentenza 27 luglio 1982, n. 143 (in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA), pronunciandosi in materia di oneri deducibili dal reddito, ha statuito <em>incidenter tantum<\/em> che \u00abpu\u00f2 consentirsi, in linea di principio, nel considerare come incidenti sulla capacit\u00e0 contributiva le spese e gli oneri strumentalmente collegati alla produzione del reddito, i quali risultano cos\u00ec suscettibili di essere portati in deduzione per ottenere la base imponibile del tributo; si tratta, invero, di elementi che incidono negativamente sul reddito, cio\u00e8 su quella ricchezza del contribuente dalla quale debbono trarsi i mezzi necessari per le spese pubbliche\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>(5) \u00c8 orientamento della Corte costituzionale che \u00able presunzioni tributarie non sono di per s\u00e9 illegittime purch\u00e9 si fondino su \u201cindici concretamente rivelatori di ricchezza\u201d ovvero su \u201cfatti reali\u201d quand\u2019anche difficilmente accertabili, affinch\u00e9 l\u2019imposizione non abbia una \u201cbase fittizia\u201d (cos\u00ec Corte cost., 22 ottobre 1987, n. 334, in <em>Corr.Trib.<\/em> n. 44\/1987, pag. 3007; nello stesso senso Id., 15 luglio 1976, n. 200; Id., 23 luglio 1987, n. 283, <em>ivi<\/em> n. 15\/1987, pag. 1000; Id., 26 marzo 1980, n. 42, in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA), nel senso che cio\u00e8 \u201cl\u2019applicazione del tributo che ne deriva non pu\u00f2 riposare su basi del tutto incontrollabili per i fini che si ripropongono, quando non addirittura fittizie\u201d (cos\u00ec Corte cost., 11 marzo 1991, n. 103, in <em>Corr.Trib.<\/em> n. 14\/1991, pag. 1029). Pertanto, le presunzioni \u00abper potere essere considerate in armonia con il principio della capacit\u00e0 contributiva sancito dall\u2019art. 53 Cost., debbono essere confortate da elementi concreti che le giustifichino razionalmente\u00bb (cos\u00ec Corte cost., n. 200 del 1976, cit.).<\/p>\n\n\n\n<p>(6) Cfr. Comm. trib. prov. di Parma, Ord. 9 maggio 2007, n. 86, in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA; Id., 9 novembre 2006, n. 105, cfr. A. Bodrito, in <em>Corr. Trib.<\/em> n. 4\/2007, pag. 325; Id., 23 marzo 2006, n. 26; Comm. trib. prov. di Chieti, Ord. 30 ottobre 2006, in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA; Comm. trib. prov. di Bologna, Ord. 24 settembre 2007, <em>ivi<\/em>; Comm. trib. prov. di Genova, Ord. 12 febbraio 2004, n. 570, <em>ivi<\/em>.<\/p>\n\n\n\n<p>(7) Corte cost., 5 febbraio 1996, n. 21, in <em>GT &#8211; Riv. giur. trib.<\/em> n. 8\/1996, pag. 705, con commento di A. Baldassari, \u00abUn\u2019altra pronuncia della consulta in materia di imposta straordinaria sugli immobili\u00bb, e in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA, per quanto attiene all\u2019ISI; Id., 4 maggio 1995, n. 143, in <em>GT &#8211; Riv. giur. trib.<\/em> n. 12\/1995, pag. 1145, con commento di P. Bianchi, \u00ab\u201cUna tantum\u201d sui depositi bancari: la pronuncia della Consulta non elimina tutti i dubbi\u00bb, per quanto attiene all\u2019imposta straordinaria sui depositi bancari; e Id., 23 maggio 1985, n. 159, in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA, per quanto attiene alla SOCOF.<\/p>\n\n\n\n<div class=\"wp-block-file\"><a href=\"https:\/\/escalar.it\/wp-content\/uploads\/2023\/07\/18-Dubbi-di-costituzionalita-sul-regime-degli-interessi-passivi-per-banche-ed-assicurazioni.pdf\">Scarica la Pubblicazione<\/a><a href=\"https:\/\/escalar.it\/wp-content\/uploads\/2023\/07\/18-Dubbi-di-costituzionalita-sul-regime-degli-interessi-passivi-per-banche-ed-assicurazioni.pdf\" class=\"wp-block-file__button\" download=\"\">Download<\/a><\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<p>Corr. Trib. 16\/2009, pag. 1283 e segg. 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