{"id":11304,"date":"2009-01-01T09:05:00","date_gmt":"2009-01-01T08:05:00","guid":{"rendered":"https:\/\/escalar.it\/?p=11304"},"modified":"2023-10-04T17:40:31","modified_gmt":"2023-10-04T16:40:31","slug":"esclusa-la-diretta-efficacia-dellabuso-del-diritto-per-le-imposte-dirette","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/escalar.it\/en\/pubblicazioni\/esclusa-la-diretta-efficacia-dellabuso-del-diritto-per-le-imposte-dirette\/11304\/","title":{"rendered":"Esclusa la diretta efficacia dell\u2019abuso del diritto per le imposte dirette"},"content":{"rendered":"<style type=\"text\/css\" data-type=\"vc_cmsms_shortcodes-custom-css\"><\/style>\n<pre class=\"wp-block-preformatted\">Corr. Trib. 9\/2009, pag. 699 e ss.<\/pre>\n\n\n\n<blockquote class=\"wp-block-quote is-layout-flow wp-block-quote-is-layout-flow\">\n<p class=\"has-white-background-color has-background\"><em>In forza della normativa comunitaria, il principio di divieto di abuso del diritto non pu\u00f2 esplicare diretta efficacia nell\u2019ordinamento nazionale italiano nella materia delle imposte dirette. A questa conclusione sembrano pervenute anche le Sezioni Unite della Corte di cassazione, che hanno affermato che la fonte di un generale principio antielusivo \u00abva rinvenuta non nella giurisprudenza comunitaria quanto piuttosto negli stessi principi costituzionali che informano l\u2019ordinamento italiano\u00bb e, segnatamente, nel principio di capacit\u00e0 contributiva. Pertanto, secondo questa nuova tesi sarebbe tale principio costituzionale a consentire di rendere inopponibili all\u2019Amministrazione finanziaria, nella materia delle imposte dirette, gli atti che \u00abnon hanno altre ragioni economicamente apprezzabili al di fuori di quella di conseguire un vantaggio tributario\u00bb<\/em><\/p>\n<\/blockquote>\n\n\n\n<div style=\"height:30px\" aria-hidden=\"true\" class=\"wp-block-spacer\"><\/div>\n\n\n\n<p>La Corte di cassazione in alcune recenti sentenze (1) ha sostenuto che il principio comunitario di divieto di abuso del diritto sarebbe sempre direttamente efficace nell\u2019ordinamento nazionale italiano nella materia fiscale e consentirebbe quindi di rendere inopponibili all\u2019Amministrazione finanziaria gli atti posti in essere dal contribuente \u00abessenzialmente per il conseguimento di un vantaggio fiscale\u00bb, non solo nella materia dell\u2019IVA e delle altre imposte armonizzate, ma anche in quella delle imposte dirette. Secondo la Corte di cassazione tale efficacia del principio di divieto di abuso del diritto discenderebbe dall\u2019orientamento della Corte di giustizia, secondo cui gli Stati membri sono vincolati ad esercitare la loro competenza \u00abnel rispetto dei principi e delle libert\u00e0 fondamentali contenuti nel Trattato CE\u00bb anche in questa materia, nonostante i limiti posti alla competenza dell\u2019Unione europea dall\u2019art. 94 del Trattato CE (2). Pertanto, il divieto di abuso del diritto, rientrando fra tali principi, vincolerebbe gli Stati membri anche in materie non rientranti nel campo di applicazione del diritto comunitario.<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Vincoli del diritto comunitario agli Stati membri in materia di imposte dirette<\/h3>\n\n\n\n<p>In effetti, la Corte di giustizia ha affermato che il diritto comunitario comporta un vincolo a carico degli Stati membri anche nella materia delle imposte dirette, ma lo ha affermato soltanto per fattispecie che rientravano nel campo di applicazione del diritto comunitario per avere natura transfrontaliera e non meramente nazionale. Il giudice comunitario ha evidentemente ritenuto che i limiti posti dall\u2019art. 94 del Trattato CE alle competenze della Unione europea non possano operare quando altre disposizioni del Trattato CE, quali appunto le disposizioni che sanciscono le libert\u00e0 fondamentali, riconoscano ad essa una specifica competenza. Gli Stati membri, prestando il loro consenso all\u2019introduzione di tali disposizioni, non possono che aver prestato il loro consenso anche sugli effetti che tali disposizioni possono produrre in materia di imposte dirette.<\/p>\n\n\n\n<p>Tuttavia la Corte di giustizia non ha mai affermato che non solo il diritto comunitario, ma neppure i relativi principi generali comportano un vincolo a carico degli Stati membri nella materia delle imposte dirette per fattispecie che non rientrano nel campo di applicazione del diritto comunitario.<\/p>\n\n\n\n<p>\u00c8 significativo innanzitutto rilevare in questo senso che le sentenze della Corte di giustizia che hanno ritenuto gli Stati membri vincolati ad esercitare la loro competenza \u00abnel rispetto dei principi e delle libert\u00e0 fondamentali contenuti nel Trattato CE\u00bb hanno tutte ad oggetto fattispecie rientranti nel campo di applicazione del diritto comunitario. Con tali sentenze la Corte di giustizia si \u00e8 infatti pronunciata, sempre e soltanto, sulla compatibilit\u00e0 con le libert\u00e0 fondamentali previste dal Trattato CE di misure introdotte da uno Stato membro nei confronti di soggetti residenti o nazionali di un altro Stato membro.<\/p>\n\n\n\n<p>Ma v\u2019\u00e8 di pi\u00f9. La Corte di giustizia ha affermato che i principi generali del diritto comunitario vincolano s\u00ec gli Stati membri, ma soltanto quando tali Stati sono chiamati ad attuare il diritto comunitario nell\u2019ordinamento nazionale. In particolare, la sentenza \u00abWachauf\u00bb (3), dopo avere riconosciuto che \u00abi diritti fondamentali costituiscono parte integrante dei principi generali del diritto di cui la Corte garantisce l\u2019osservanza\u00bb e che, \u00abnel garantire la tutela di tali diritti, essa \u00e8 tenuta ad informarsi alle tradizioni costituzionali comuni agli Stati membri, di guisa che non possono essere ammessi nella Comunit\u00e0 provvedimenti incompatibili con i diritti fondamentali riconosciuti dalle costituzioni di detti Stati\u00bb, ha concluso che tali diritti \u00abvincolano parimenti gli Stati membri quando essi danno esecuzione alle discipline comunitarie\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>Coerentemente, la Corte di giustizia ha escluso che i principi generali del diritto comunitario possano trovare applicazione nell\u2019ordinamento nazionale in relazione a fattispecie puramente interne per il fatto che tali principi non possono avere come scopo quello di \u00abampliare la sfera di applicazione <em>ratione materiae<\/em> del Trattato anche a situazioni nazionali che non abbiano alcun collegamento con il diritto comunitario\u00bb (4). In particolare, per quanto attiene al divieto di discriminazioni sancito dall\u2019art. 7 del Trattato CE, la sentenza \u00abHurd\/Jones\u00bb (5), ha statuito che tali divieti, \u00ab\u2026 cos\u00ec come l\u2019espressione specifica che ne \u00e8 stata data nell\u2019art. 48, non possono essere applicati a situazioni puramente interne di uno Stato membro che non hanno alcun nesso con una qualsiasi delle situazioni considerate dal diritto comunitario\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>Nello stesso senso si \u00e8 espresso l\u2019Avvocato generale Sharpston nelle conclusioni formulate nella causa \u00abBartsch\u00bb (6), in tema di divieto di discriminazione fondata sull\u2019et\u00e0, sostenendo che \u00able misure nazionali possono essere valutate sulla base della loro conformit\u00e0 ai \u2026 principi generali solo se si collocano nell\u2019ambito di applicazione del diritto comunitario\u00bb. Tale tesi \u00e8 stata poi accolta dalla Corte di giustizia, la quale ha statuito che \u00abil diritto comunitario non contiene un divieto di qualsiasi discriminazione fondata sull\u2019et\u00e0 di cui i giudici degli Stati membri devono garantire l\u2019applicazione allorch\u00e9 il comportamento eventualmente discriminatorio non presenta alcun nesso con il diritto comunitario\u00bb (7).<\/p>\n\n\n\n<p>L\u2019orientamento espresso nelle sentenze appena richiamate \u00e8 stato confermato nella sentenza \u00abMaurin\u00bb (8) per quanto attiene al principio di tutela dei diritti della difesa. Ed infatti, in quest\u2019ultima sentenza la Corte di giustizia, essendole stato chiesto di sapere se nel giudizio a quo fossero stati violati i diritti di difesa garantiti dal diritto comunitario, dopo aver accertato che \u00abl\u2019infrazione addebitata \u2026 riguarda una disciplina nazionale che si colloca al di fuori del campo di applicazione del diritto comunitario\u00bb, ha escluso di essere \u00abcompetente a pronunciarsi su un\u2019eventuale violazione dei principi relativi alla tutela dei diritti della difesa ed al rispetto del contraddittorio da parte di norme di procedura che si applicano ad una tale infrazione\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>Inoltre, \u00e8 avviso della Corte di giustizia che \u00abal momento che una normativa nazionale entra nel campo di applicazione del diritto comunitario, la Corte, adita in via pregiudiziale, deve fornire tutti gli elementi di interpretazione necessari per la valutazione, da parte del giudice nazionale, della conformit\u00e0 di tale normativa con i diritti fondamentali di cui la Corte assicura il rispetto, quali essi risultano, in particolare, dalla convenzione\u00bb, ma \u00abessa non ha tale competenza nei confronti di una normativa che non si colloca nell\u2019ambito del diritto comunitario\u00bb (9).<\/p>\n\n\n\n<p>Da ultimo, la Corte di giustizia ha affermato che gli Stati membri nell\u2019esercizio della potest\u00e0 legislativa nelle materie di propria competenza \u00abdevono \u2026 rispettare il diritto comunitario, a meno che non si tratti di una situazione interna che non ha alcun collegamento con il diritto comunitario\u00bb (10).<\/p>\n\n\n\n<p class=\"has-background\" style=\"background:linear-gradient(156deg,rgb(238,238,238) 76%,rgb(169,184,195) 100%)\"><strong>LA GIURISPRUDENZA COMUNITARIA<\/strong><br><strong>Ambito applicativo del diritto comunitario<\/strong> <br>La Corte di giustizia ha affermato che il diritto comunitario comporta un vincolo a carico degli Stati membri anche nella materia delle imposte dirette, ma lo ha affermato soltanto per fattispecie che rientravano nel campo di applicazione del diritto comunitario per avere natura transfrontaliera e non meramente nazionale.<\/p>\n\n\n\n<p>L\u2019applicazione dei principi generali del diritto comunitario nell\u2019ordinamento nazionale \u00e8 stata ritenuta ammissibile in relazione a fattispecie interne soltanto nel caso in cui era tale ordinamento a mutuare nozioni di diritto comunitario. La Corte di giustizia, dopo aver premesso che \u00abquando una normativa nazionale si conforma, per le soluzioni che essa apporta a situazioni puramente interne, a quelle adottate nel diritto comunitario, al fine in particolare di evitare che vi siano discriminazioni nei confronti dei cittadini nazionali o, come nella fattispecie di cui al processo a quo, eventuali distorsioni di concorrenza, esiste un interesse comunitario certo a che, per evitare future divergenze d\u2019interpretazione, le disposizioni o le nozioni riprese dal diritto comunitario ricevano un\u2019interpretazione uniforme, a prescindere dalle condizioni in cui verranno applicate\u00bb, ha affermato di essere competente \u00abad interpretare il diritto comunitario qualora quest\u2019ultimo non disciplini direttamente la situazione di cui \u00e8 causa, ma il legislatore nazionale abbia deciso, all\u2019atto della trasposizione in diritto nazionale delle disposizioni di una direttiva, di applicare lo stesso trattamento alle situazioni puramente interne e a quelle disciplinate dalla direttiva, di modo che ha modellato la sua normativa nazionale sul diritto comunitario\u00bb (11).<\/p>\n\n\n\n<p>Peraltro, la Corte di giustizia ha ritenuto valide le conclusioni a cui \u00e8 pervenuta per quanto attiene ai principi generali del diritto comunitario anche per quanto attiene alle libert\u00e0 fondamentali ove ha statuito che anche tali libert\u00e0 non risultano operanti per \u00absituazioni puramente interne di uno Stato membro\u00bb (12) e \u00abcio\u00e8 in mancanza di qualsiasi fattore di collegamento ad una qualunque delle situazioni contemplate dal diritto comunitario\u00bb (13).<\/p>\n\n\n\n<p>Gli orientamenti espressi dalla Corte di giustizia hanno trovato espressa conferma anche nella stessa normativa comunitaria. Ed infatti, il comma 2 dell\u2019art. 51 della Carta dei diritti fondamentali della Unione europea pone il principio generale secondo cui tale Carta e quindi anche i principi fondamentali da essa previsti, quali appunto, fra l\u2019altro, il diritto di uguaglianza, il principio di non discriminazione, il diritto ad un giudice effettivo ed imparziale ed il principio di legalit\u00e0, non estendono \u00abl\u2019ambito di applicazione del diritto dell\u2019Unione al di l\u00e0 delle competenze dell\u2019Unione\u00bb, n\u00e9 introducono \u00abcompetenze nuove o compiti nuovi per l\u2019Unione\u00bb, n\u00e9 modificano \u00able competenze ed i compiti definiti nei trattati\u00bb. Di conseguenza, i principi generali del diritto comunitario non possono mai legittimare l\u2019applicazione del diritto comunitario anche in materie che non rientrino nelle competenze della Unione europea.<\/p>\n\n\n\n<p>Le considerazioni esposte consentono di concludere che i principi generali del diritto comunitario vincolano gli Stati membri anche nella materia delle imposte dirette, ma limitatamente a fattispecie rientranti nel campo di applicazione del diritto comunitario. Di conseguenza, tali principi generali non possono vincolare gli Stati membri anche in relazione a fattispecie esclusivamente nazionali.<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Inoperativit\u00e0 del divieto di abuso del diritto per le fattispecie avulse dal diritto comunitario<\/h3>\n\n\n\n<p>Quanto si \u00e8 affermato in via generale per i principi generali del diritto comunitario \u00e8 vero anche per quanto attiene in modo specifico al principio di divieto di abuso del diritto. Ed infatti, tale principio non pu\u00f2 vincolare gli Stati membri anche per fattispecie non rientranti nel campo di applicazione del diritto comunitario per il fatto che \u00e8 volto ad impedire il solo abuso del diritto comunitario e non anche l\u2019abuso del diritto nazionale dei singoli Stati membri.<\/p>\n\n\n\n<p>In particolare, \u00e8 orientamento consolidato della Corte di giustizia che tale principio mira ad impedire agli interessati di \u00abavvalersi fraudolentemente o abusivamente del diritto comunitario\u00bb nelle materie extrafiscali (14) e in quella fiscale, consentendo ai giudici nazionali di \u00abtener conto, basandosi su elementi obbiettivi, del comportamento abusivo dell\u2019interessato, per negargli eventualmente della possibilit\u00e0 di fruire delle disposizioni di diritto comunitario invocate\u00bb (15).<\/p>\n\n\n\n<p>La negazione della fruizione di tali disposizioni si giustifica per il fatto che la loro applicazione \u00abnon pu\u00f2 \u2026 estendersi fino a comprendere comportamenti abusivi degli operatori economici, vale a dire operazioni realizzate non nell\u2019ambito di transazioni commerciali normali, bens\u00ec al solo scopo di beneficiare abusivamente dai vantaggi previsti dal diritto comunitario\u00bb (16).<\/p>\n\n\n\n<p>Ma non basta. Il principio di divieto di abuso del diritto non pu\u00f2 risultare operante per l\u2019abuso del diritto nazionale perch\u00e9 costituisce un principio interpretativo del diritto comunitario. L\u2019Avvocato generale Poiares Maduro nella causa \u00abHalifax\u00bb (17) si \u00e8 chiaramente espresso in questo senso ove ha rilevato come la \u00abnozione di abuso valga da principio interpretativo del diritto comunitario\u00bb, nel senso cio\u00e8 che, al ricorrere delle circostanze che integrano l\u2019abuso, \u00abla norma di legge dev\u2019essere interpretata, nonostante la sua lettera, nel senso che non conferisce in realt\u00e0 il diritto\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>Inoltre, la Corte di giustizia, pur non avendo finora espressamente affrontato la questione, si \u00e8 mostrata propensa ad accogliere la tesi dell\u2019Avvocato generale Poiares Maduro, allorch\u00e9 nella sentenza \u00abHalifax\u00bb ha sostenuto che \u00abl\u2019applicazione della normativa comunitaria non pu\u00f2 &#8230; estendersi fino a ricomprendere i comportamenti abusivi degli operatori economici\u00bb e che quindi \u00abla VI direttiva dev\u2019essere interpretata come contraria al diritto del soggetto passivo di detrarre l\u2019IVA assolta a monte allorch\u00e9 le operazioni che fondano tale diritto integrano un comportamento abusivo\u00bb. Pertanto, l\u2019applicazione del principio comunitario di divieto di abuso del diritto si esplica nella formulazione di un\u2019interpretazione delle disposizioni comunitarie che nega tutela ai comportamenti abusivi.<\/p>\n\n\n\n<p>Peraltro, che questo principio abbia natura interpretativa \u00e8 inequivocabilmente confermato anche dal tenore dell\u2019art. 54 della Carta dei diritti fondamentali della Unione europea che detta uno specifico \u00abdivieto di abuso\u00bb dei medesimi diritti. Tale disposizione stabilisce infatti che \u00abnessuna disposizione della presente Carta deve essere interpretata nel senso di comportare il diritto di esercitare un\u2019attivit\u00e0 o compiere un atto che miri a distruggere diritti o libert\u00e0 riconosciuti nella presente Carta o a imporre a tali diritti e libert\u00e0 limitazioni pi\u00f9 ampie di quelle previste dalla presente Carta.<\/p>\n\n\n\n<p>Quanto finora rilevato consente di affermare che il principio di divieto di abuso del diritto, costituendo un criterio interpretativo del diritto comunitario elaborato dalla Corte di giustizia per impedirne la fruizione abusiva, pu\u00f2 risultare vincolante per gli Stati membri soltanto se ed in quanto sia in gioco l\u2019applicazione e quindi l\u2019interpretazione di una disposizione comunitaria.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"has-background\" style=\"background:linear-gradient(133deg,rgb(238,238,238) 77%,rgb(169,184,195) 100%)\"><strong>SOLUZIONI OPERATIVE<\/strong><br><strong>Ambito applicativo del divieto di abuso del diritto<\/strong> <br>Il principio di divieto di abuso del diritto, costituendo un criterio interpretativo del diritto comunitario elaborato dalla Corte di giustizia per impedirne la fruizione abusiva, pu\u00f2 risultare vincolante per gli Stati membri soltanto se ed in quanto sia in gioco l\u2019applicazione e quindi l\u2019interpretazione di una disposizione comunitaria.<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Esclusa l\u2019efficacia diretta del divieto di abuso del diritto nell\u2019ordinamento dei singoli Stati<\/h3>\n\n\n\n<p>Il principio di divieto di abuso del diritto, ammesso e non concesso che vincoli gli Stati membri anche in materie non rientranti nel suo campo di applicazione, non pu\u00f2 come tale esplicare diretta efficacia nell\u2019ordinamento nazionale. Ed infatti, non tutti gli atti delle istituzioni comunitarie che sono vincolanti per gli Stati membri risultano anche direttamente efficaci nell\u2019ordinamento nazionale. \u00c8 questo appunto il caso delle direttive del Consiglio o della Commissione, che, pur essendo vincolanti per gli Stati membri, non lo sono anche per i singoli.<\/p>\n\n\n\n<p>Ma se cos\u00ec \u00e8 vuol dire allora che, affinch\u00e9 il principio di divieto di abuso del diritto possa essere direttamente efficace nell\u2019ordinamento nazionale come tale e, quindi, indipendentemente dall\u2019applicazione di disposizioni comunitarie dotate di tale efficacia, dovrebbe presentare esso stesso i requisiti a cui secondo la Corte di giustizia \u00e8 subordinato il riconoscimento dell\u2019efficacia diretta delle disposizioni comunitarie. \u00c8 evidente infatti che non sarebbe ipotizzabile che un principio di diritto comunitario possa essere dotato di efficacia diretta anche in mancanza dei requisiti a cui \u00e8 subordinato il riconoscimento di tale efficacia alle stesse disposizioni comunitarie. Pertanto, il principio di divieto di abuso del diritto, per essere direttamente efficace, dovrebbe essere formulato in termini chiari e non ambigui e dovrebbe essere incondizionato (18).<\/p>\n\n\n\n<p>Ebbene, tale principio non sembra soddisfare i due requisiti cos\u00ec individuati per il fatto che, rientrando fra i principi generali del diritto comunitario e per di pi\u00f9 fra quelli non scritti, non pu\u00f2 risultare formulato in termini chiari e non ambigui. Ed infatti, mentre le regole implicano delle risposte precise in merito alla sussistenza di effetti legali, i principi forniscono ragioni in una determinata direzione, ma non implicano una risposta specifica (19).<\/p>\n\n\n\n<p>Inoltre, il principio di divieto di abuso del diritto non \u00e8 neppure incondizionato. Tant\u2019\u00e8 vero che talune direttive comunitarie in materia di imposte dirette contengono specifiche previsioni antiabuso la cui attuazione \u00e8 stata rimessa agli Stati membri.<\/p>\n\n\n\n<p>Peraltro, \u00e8 significativo rilevare che l\u2019Avvocato generale Kokott nelle conclusioni formulate nella causa \u00abKofoed\u00bb (20), ha negato che sia possibile \u00abinvocare direttamente nei confronti del singolo un eventuale principio generale di diritto comunitario gi\u00e0 esistente che vieti di abusare del diritto\u00bb in relazione all\u2019applicazione di disposizioni comunitarie prive di efficacia diretta. In particolare, il caso oggetto di tale causa riguardava i soci di una societ\u00e0 danese che avevano scambiato le quote di tale societ\u00e0 con le azioni di una societ\u00e0 irlandese, fruendo del regime di neutralit\u00e0 fiscale previsto dalla direttiva del Consiglio 90\/434\/CEE del 23 luglio 1990. Nella predetta causa era stato chiesto alla Corte di giustizia se la Danimarca potesse disconoscere l\u2019applicazione di tale regime, anche se non aveva dato attuazione all\u2019art. 11 della direttiva, ove consente agli Stati membri di rifiutare l\u2019applicazione dei precedenti articoli alle operazioni ivi previste che abbiano come obiettivo l\u2019evasione o la frode fiscale.<\/p>\n\n\n\n<p>Ebbene, l\u2019Avvocato generale ha escluso che, in tal caso, la Danimarca potesse far ricorso al principio di divieto di abuso del diritto per il fatto che \u00abun siffatto principio ha gi\u00e0 trovato specifica espressione e realizzazione nell\u2019art. 11, n. 1, lett. a), della direttiva\u00bb. Ed infatti, \u00abun ricorso diretto ad un principio generale del diritto\u00bb, il quale ha un \u00abcontenuto decisamente meno chiaro e preciso\u00bb di una disposizione comunitaria espressa, oltre a \u00abfrustrare l\u2019obiettivo di armonizzazione della direttiva 90\/434\/CEE\u00bb, comporterebbe il rischio \u00abdi minare la certezza del diritto da essa perseguita in materia di ristrutturazione delle societ\u00e0 di capitali\u00bb. Inoltre, \u00abuno Stato membro \u2026 non pu\u00f2 far valere contro un singolo una disposizione di una direttiva che esso stesso non ha trasposto\u00bb in quanto \u00abuna direttiva non pu\u00f2 di per s\u00e9 creare obblighi a carico di un singolo e non pu\u00f2 quindi essere fatta valere in quanto tale nei suoi confronti\u00bb. Di conseguenza, a suo avviso, il principio di divieto di abuso del diritto non pu\u00f2 esplicare efficacia diretta nell\u2019ordinamento nazionale a danno del singolo, ove ne sia invocata l\u2019applicazione in relazione a disposizioni di diritto comunitario prive di tale efficacia (21).<\/p>\n\n\n\n<p>Il convincimento dell\u2019Avvocato generale \u00e8 stato accolto dalla Corte di giustizia nella sentenza con cui ha risolto la questione pregiudiziale che le era stata sottoposta. Nella predetta sentenza il giudice comunitario, premesso che \u00able direttive non possono \u2026 essere fatte valere in quanto tali dallo Stato membro contro i singoli \u2026\u00bb, ha concluso che l\u2019applicazione del regime di neutralit\u00e0 fiscale potesse esser disconosciuta soltanto sulla base del diritto danese e non anche del diritto comunitario.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"has-background\" style=\"background:linear-gradient(125deg,rgb(238,238,238) 66%,rgb(169,184,195) 100%)\"><strong>SOLUZIONI OPERATIVE<\/strong><br><strong>Efficacia del divieto di abuso del diritto<\/strong> <br>Pur volendo riconoscere al principio del divieto di abuso del diritto natura vincolante per gli Stati membri, allo stesso principio non potrebbe riconoscersi la diretta efficacia nell\u2019ordinamento nazionale di uno Stato membro. Infatti, essendo un principio generale non scritto del diritto comunitario, non pu\u00f2 considerarsi formulato in termini chiari e non ambigui e deve pertanto considerarsi privo dei requisiti a cui la Corte di giustizia subordina il riconoscimento dell\u2019efficacia diretta delle disposizioni comunitarie.<\/p>\n\n\n\n<p>L\u2019avviso della Corte di giustizia sembra condiviso dalla dottrina, che ha affermato che, \u00abmentre il contribuente nella maggior parte dei casi sar\u00e0 intitolato a fare affidamento sul diritto comunitario contro la legislazione interna, non si dovrebbe dimenticare che l\u2019applicabilit\u00e0 del diritto comunitario a danno del contribuente \u00e8 &#8211; in linea di principio &#8211; sprovvisto di effetto diretto\u00bb e che \u00abpertanto, nella misura in cui l\u2019ordinamento interno non contiene affatto una clausola antiabuso (ovvero contiene una nozione che \u00e8 pi\u00f9 favorevole nei confronti del contribuente rispetto a quella richiesta dal diritto comunitario) il diritto comunitario non subentra automaticamente\u00bb in quanto \u00abil diritto comunitario fissa i limiti per le disposizioni antiabuso, ma non rende superflua la loro attuazione\u00bb (22).<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Divieto di abuso del diritto e limiti di competenza dell\u2019Unione europea<\/h3>\n\n\n\n<p>Il riconoscimento di efficacia diretta al principio di divieto di abuso del diritto anche in relazione a fattispecie non rientranti nel campo di applicazione del diritto comunitario comporterebbe una palese violazione delle prerogative degli Stati membri. Il potere di legiferare nella materia delle imposte dirette continua a spettare a tali Stati. Le disposizioni del Capo 2 Titolo VI del Trattato CE relativo alle \u00abDisposizioni fiscali\u00bb non includono fra le competenze proprie del Consiglio tale materia, bens\u00ec soltanto quella delle imposte indirette. Inoltre, l\u2019art. 95 del Capo 3, relativo al \u00abRavvicinamento delle legislazioni\u00bb, consente s\u00ec al Consiglio di deliberare a maggioranza qualificata, \u00abprevia consultazione del Comitato economico e sociale, l\u2019adozione delle misure relative al ravvicinamento delle disposizioni legislative, regolamentari ed amministrative degli Stati membri che hanno per oggetto l\u2019instaurazione ed il funzionamento del mercato interno\u00bb, ma esclude espressamente la facolt\u00e0 di adottare tali misure per le \u00abdisposizioni fiscali\u00bb. Il Consiglio pu\u00f2 dunque deliberare in materia di imposte dirette soltanto nei limiti stabiliti dall\u2019art. 94 del Trattato CE e cio\u00e8 adottando all\u2019unanimit\u00e0 direttive volte \u00abal ravvicinamento delle disposizioni legislative, regolamentari ed amministrative degli Stati membri che abbiano un\u2019incidenza diretta sull\u2019instaurazione o sul funzionamento del mercato comune\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>Questo significa non solo che la Comunit\u00e0 europea pu\u00f2 legiferare in materia di imposte dirette soltanto con il consenso di tutti gli Stati membri e a condizione che sia necessario per consentire il ravvicinamento delle disposizioni degli Stati membri aventi una diretta incidenza sul mercato comune, ma anche che, una volta ottenuto tale consenso, pu\u00f2 farlo soltanto tramite l\u2019emanazione di atti che, come le direttive, non sono direttamente applicabili nell\u2019ordinamento degli Stati membri e possono esplicare efficacia diretta soltanto se non sono stati attuati. L\u2019art. 94 del Trattato CE, a differenza del successivo art. 95, consente infatti al Consiglio di adottare all\u2019unanimit\u00e0, per il ravvicinamento delle disposizioni degli Stati membri, esclusivamente direttive e non anche regolamenti. Di conseguenza, l\u2019Unione europea non pu\u00f2 emanare nella materia delle imposte dirette atti di portata generale che siano direttamente efficaci nell\u2019ordinamento di ciascuno dei singoli Stati membri.<\/p>\n\n\n\n<p>Ma se cos\u00ec \u00e8, vuol dire allora che neanche i principi generali del diritto comunitario e, quindi, fra di essi il principio di divieto di abuso del diritto, possono esplicare efficacia diretta nella materia delle imposte dirette. La diretta efficacia di tale principio si tradurrebbe infatti in una violazione dei limiti posti dall\u2019art. 94 del Trattato CE alle competenze della Comunit\u00e0 europea in quanto, per la prevalenza del diritto comunitario sul diritto nazionale, le disposizioni di diritto nazionale confliggenti con il principio medesimo dovrebbero essere disapplicate.<\/p>\n\n\n\n<p>Da quanto precede emerge dunque che il riconoscimento di diretta efficacia al principio di divieto di abuso del diritto anche nella materia delle imposte dirette comporterebbe una violazione delle prerogative dello Stato italiano in quanto consentirebbe al diritto comunitario di esplicare diretta efficacia anche in una materia che continua ad essere di competenza degli Stati membri.<\/p>\n\n\n\n<h3 class=\"wp-block-heading\">Considerazioni conclusive<\/h3>\n\n\n\n<p>Le suesposte considerazioni inducono a concludere che, in forza della normativa comunitaria, come finora interpretata dalla Corte di giustizia, il principio di divieto di abuso del diritto non pu\u00f2 esplicare diretta efficacia nell\u2019ordinamento nazionale italiano nella materia delle imposte dirette. Peraltro, a questa conclusione sembrano pervenute anche le Sezioni Unite della Corte di cassazione (23), che hanno affermato che la fonte di un generale principio antielusivo \u00abva rinvenuta non nella giurisprudenza comunitaria quanto piuttosto negli stessi principi costituzionali che informano l\u2019ordinamento italiano\u00bb e, segnatamente, nel principio di capacit\u00e0 contributiva. Pertanto, secondo questa innovativa tesi sarebbe questo principio costituzionale a consentire di rendere inopponibili all\u2019Amministrazione finanziaria, nella materia delle imposte dirette, gli atti che \u00abnon hanno altre ragioni economicamente apprezzabili al di fuori di quella di conseguire un vantaggio tributario\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<h4 class=\"wp-block-heading\">Note:<\/h4>\n\n\n\n<p>(1) Cfr. Cass., 29 marzo 2006, n. 21221, in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA; Id., 4 aprile 2008, n. 8772, in GT &#8211; <em>Riv. giur. trib.<\/em> n. 8\/2008, pag. 695, con commento di S. Orsini, \u00abL\u2019abuso del diritto rende l\u2019atto inefficace: sul contribuente l\u2019onere della prova contraria\u00bb, e in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA; Id., 21 aprile 2008, n. 10257, <em>ivi<\/em>; Id., 17 ottobre 2008, n. 25374, <em>ivi<\/em>.<\/p>\n\n\n\n<p>(2) Corte di giustizia CE, 14 febbraio 1995, C-279\/93, \u00abSchumacker\u00bb, in GT &#8211; <em>Riv. giur. trib.<\/em> n. 1\/1996, pag. 7, con commento di A. Gratani, \u00abImposte dirette e \u00abdiscriminazione indiretta\u00bb legata alla residenza del lavoratore\u00bb, e in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA; Id., 13 luglio 1993, C-330\/91, \u00abCommerzbank\u00bb; Id., 12 aprile 1994, C1\/93, \u00abHalliburton Services\u00bb, <em>ivi<\/em>; Id., 15 maggio 1997, C-250\/95, \u00abFutura Participations\u00bb, in GT &#8211; <em>Riv. giur. trib.<\/em> n. 1\/1998, pag. 7, con commento di M. Capello, \u00abIl riporto delle perdite conseguite dalle stabili organizzazioni\u00bb, e in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA.<\/p>\n\n\n\n<p>(3) Cfr. Corte di giustizia CE, 13 luglio 1989, causa C-5\/88.<\/p>\n\n\n\n<p>(4) Cfr. Corte di giustizia CE, 5 giugno 1997, cause C-64\/96 e C65\/96, \u00abUecker e Jacquet\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>(5) Cfr. Corte di giustizia CE, 15 gennaio 1986, causa C-44\/84.<\/p>\n\n\n\n<p>(6) Cfr. Corte di giustizia UE, 22 maggio 2008, causa C-427\/06.<\/p>\n\n\n\n<p>(7) Corte di giustizia CE, 13 giugno 1996, causa C-144\/95.<\/p>\n\n\n\n<p>(8) Cfr. Corte di giustizia CE, 13 giugno 1996, causa C-144\/95.<\/p>\n\n\n\n<p>(9) Cfr. Corte di giustizia CE, 29 maggio 1997, causa C-299\/95, \u00abKremzow\u00bb, nello stesso senso, Id., 18 dicembre 1997, causa C309\/96, \u00abAnnibaldi\u00bb; Id., 10 aprile 2003, causa C-276\/01, \u00abSteffensen\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>(10) Cfr. Corte di giustizia UE, 14 settembre 2008, causa C353\/06, \u00abGrukin e Paul\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>(11) Cfr. Corte di giustizia CE, 17 luglio 1997, causa C-28\/95, \u00abLeur-Bloem\u00bb, in GT &#8211; <em>Riv. giur. trib.<\/em> n. 7\/1998, pag. 597, con commento di A. Gratani, \u00abLa Corte CE esamina le fusioni societarie per scambio di azioni e il relativo sistema fiscale\u00bb, e in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA.<\/p>\n\n\n\n<p>(12) Per la libert\u00e0 di stabilimento, cfr. Corte di giustizia CEE, 7 febbraio 1979, causa C-115\/78, \u00abKnoors\u00bb; e Id., 3 ottobre 1990, causa C-61\/89, \u00abBouchoucha\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>(13) Per la libert\u00e0 di circolazione dei lavoratori, cfr. Corte di giustizia CEE, 28 marzo 1979, causa C-175\/78, \u00abRegina contro Vera Ann Saunders\u00bb; e Id., 28 giugno 1984, causa C-180\/83, \u00abHans Moser\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p>(14) Cfr. Corte di giustizia CE, 2 maggio 1996, causa C-206\/94 \u00abPaletta\u00bb; Id., 12 maggio 1998, causa C-367\/96, \u00abKefalas\u00bb; Id., 23 marzo 2000, causa C-373\/97, \u00abDiamantis\u00bb; Corte di giustizia UE, 3 marzo 2005, causa C-32\/03, Fini H, in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA. (15) Cfr. sentt. \u00abPaletta\u00bb e \u00abDiamantis\u00bb, cit.<\/p>\n\n\n\n<p>(16) Cfr. Corte di giustizia UE, 21 febbraio 2006, causa C-255\/02, \u00abHalifax\u00bb, in GT &#8211; <em>Riv. giur. trib.<\/em> n. 5\/2006, pag. 377, con commento di A. Santi, \u00abIl divieto di comportamenti abusivi si applica anche al settore dell\u2019IVA\u00bb, e in <em>Banca Dati BIG<\/em>, IPSOA.<\/p>\n\n\n\n<p>(17) Cit. nota 16.<\/p>\n\n\n\n<p>(18) Cfr. A. Dashwood, \u00abThe principle of direct effect in European Community Law\u00bb, in <em>Journal of Common Market Studies<\/em>, 1978, pag. 231. (19) R. Dworkin, <em>Taking rights seriously<\/em>, Cambridge, 1977, pag. 26.<\/p>\n\n\n\n<p>(20) Cfr. Conclusioni Avvocato generale, 6 luglio 2007, causa C321.<\/p>\n\n\n\n<p>(21) Questa presa di posizione implica che il divieto comunitario di abuso del diritto pu\u00f2 s\u00ec essere invocato dall\u2019Amministrazione finanziaria in materia IVA, anche nel caso in cui non sia prevista una norma interna antielusiva, ma soltanto tramite l\u2019interpretazione del diritto nazionale in senso conforme al diritto comunitario, non potendo le direttive essere mai applicate a danno del singolo.<\/p>\n\n\n\n<p>(22) Cfr. W. Sch\u00f6n, \u00abAbuse of rights and European Tax Law\u00bb, in <em>Comparative Perspectives on Revenue Law: Essays in Honour of John Tiley<\/em>, Cambridge, 2008, pag. 78.<\/p>\n\n\n\n<p>(23) Cfr. Cass., 23 dicembre 2008, nn. 30057, 30056, 30055, cfr. R. Lupi e D. Stevanato, in <em>Corr.Trib.<\/em> n. 6\/2009, pag. 403.<\/p>\n\n\n\n<div class=\"wp-block-file\"><a href=\"https:\/\/escalar.it\/wp-content\/uploads\/2023\/07\/17-Esclusa-la-diretta-efficacia-dellabuso-del-diritto-per-le-imposte-dirette.pdf\">Scarica la Pubblicazione<\/a><a href=\"https:\/\/escalar.it\/wp-content\/uploads\/2023\/07\/17-Esclusa-la-diretta-efficacia-dellabuso-del-diritto-per-le-imposte-dirette.pdf\" class=\"wp-block-file__button\" download=\"\">Download<\/a><\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<p>Corr. Trib. 9\/2009, pag. 699 e ss. In forza della normativa comunitaria, il principio di divieto di abuso del diritto non pu\u00f2 esplicare diretta efficacia nell\u2019ordinamento nazionale italiano nella materia delle imposte dirette. 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